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Am 11.06.2020 wurde zwischen der Schweiz und Deutschland eine Konsultationsvereinbarung betreffend die steuerliche Behandlung von Erwerbseinkommen während der COVID-19 Massnahmen abgeschlossen. Auf den ersten Blick bleibt bezüglich Besteuerungsrecht alles «beim Alten». Doch was viele nicht wissen: Die Besteuerungsfiktion ist nicht zwingender Natur und mit dem Wahlrecht eröffnen sich neue Gestaltungsspielräume.
Wer ist betroffen?
Grenzgänger
Ein echter Grenzgänger ist eine Person, welche die physische Arbeitsleistung am ausländischen Arbeitsort erbringt, jedoch grundsätzlich täglich wieder über die Grenze an den Wohnort zurückpendelt. Die Grenzgängereigenschaft bleibt erhalten, sofern an max. 60 Tagen ausnahmsweise keine Rückkehr an den Wohnort erfolgt. Zusätzlich muss die steuerliche Ansässigkeit vom Wohnsitzstaat zuhanden des ausländischen Arbeitgebers bescheinigt werden (mittels Formular «Gre-1» bzw. «Gre2»).
Das Besteuerungsrecht für echte Grenzgänger liegt folglich - in Abweichung zum internationalen Arbeitsortsprinzip - grundsätzlich im Wohnsitzstaat. Am Arbeitsort darf lediglich eine reduzierte Quellensteuer von 4,5% einbehalten werden.
Beispiel:Eine Person mit Lebensmittelpunkt in Deutschland und physischer Arbeitstätigkeit in der Schweiz qualifiziert grundsätzlich als echte Grenzgängerin, sofern sie täglich von der Arbeitsstätte an den Wohnort zurückgependelt. In diesem Fall darf Deutschland den Lohn besteuern. Die Schweiz erhebt jedoch eine Quellensteuer von 4,5% (diese wird in Deutschland an die deutschen Steuern angerechnet). |
Internationale Wochenaufenthalter (grenzüberschreitende Arbeitsverhältnisse)
Als internationale Wochenaufenthalter qualifizieren Personen, die beispielsweise unter der Woche in der Schweiz arbeiten, jedoch am Wochenende jeweils an den Familienort im Ausland zurückkehren (Lebensmittelpunkt ist im Ausland). Das Besteuerungsrecht bei grenzüberschreitenden Arbeitsverhältnissen liegt - im Gegensatz zu den Grenzgängern - grundsätzlich am Arbeitsort.
Bezüglich Steuerpflicht von Arbeitnehmenden im Homeoffice im internationalen Kontext verweisen wir auf unseren BDO Newsletter Nr. 28 | Homeoffice und Steuern.
Besteuerungsfiktion
Aufgrund der Corona-Pandemie verbleiben immer mehr Arbeitnehmer im Homeoffice und erbringen ihre Arbeitsleistung nicht mehr physisch an ihrem eigentlichen Arbeitsort. Dies hat grundsätzlich Auswirkungen auf die Zuweisung des Besteuerungsrechts. Die am 11.06.2020 zwischen der Schweiz und Deutschland abgeschlossene Konsultationsvereinbarung stellt nun aber die Fiktion auf, dass die Zuweisung der Besteuerungsrechte nicht aufgrund der effektiven Arbeitsorte (z.B. Homeoffice während Lockdown) erfolgen soll. Vielmehr sollen im Sinne einer Übergangslösung und Vereinfachung die Arbeitsorte massgebend sein, wo ohne COVID-19 Massnahmen üblicherweise physisch gearbeitet worden wäre.
Bei Grenzgängern wird damit auch grundsätzlich eine arbeitstägliche Rückkehr unterstellt. Der Wohnsitzstaat behält demnach das Besteuerungsrecht und der Arbeitsstaat darf wie bis anhin eine Quellensteuer von 4,5% (vgl. Beispiel oben) einbehalten. Wie erwähnt entfällt die Grenzgängereigenschaft jedoch, wenn mehr als 60 Nichtrückkehrtage in einem Kalenderjahr vorliegen. Speziell ist in diesem Zusammenhang, dass für die Berechnung dieser 60-Tage-Regelung neu der Zeitraum, in dem für die Arbeitnehmenden COVID-19 Massnahmen und die Konsultationsvereinbarung gelten, nicht berücksichtigt wird. Konkret heisst das, dass entsprechend eine proportionale Kürzung der Grenze von 60 Tagen vorzunehmen ist (die Konsultationsvereinbarung rechnet mit 366 Tagen).
Beispiel:Eine Person hat im Jahr 2020 COVID-bedingt während 120 Tagen nicht «normal» arbeiten können. Diese Person verliert neu bereits ab 40 Nichtrückkehrtagen den Grenzgängerstatus (Kürzung um 60/366 pro Tag). Die Nichtrückkehrtage sind zu dokumentieren und vom Arbeitgeber mittels Formular Gre-3 zu bescheinigen. |
Bei grenzüberschreitenden Arbeitsverhältnissen gilt Analoges: Können Wochenaufenthalter aufgrund der COVID-19 Massnahmen nicht an ihrem eigentlichen Arbeitsort erscheinen, sondern arbeiten vom Wohnsitz aus (Homeoffice), ist für die Bestimmung der Steuerpflicht massgebend, wo sich der Arbeitsort ohne die Pandemie-Massnahmen theoretisch befunden hätte. Arbeitstage, die auch ohne Pandemie-Massnahmen am Wohnsitz verbracht worden oder arbeitsfrei gewesen wären, werden dabei ebenfalls ausgeklammert.
Die Konsultationsvereinbarung galt in einem ersten Schritt bis zum 30.06.2020, verlängerte sich jedoch automatisch jeweils um einen weiteren Monat, sofern diese nicht von einem Vertragsstaat schriftlich gekündigt wird. Kürzlich - am 03.12.2020 - hat das Staatssekretariat für internationale Finanzfragen SIF bekanntgegeben, dass die Konsultationsvereinbarung mindestens bis zum 31.03.2021 verlängert wurde und neu auch für Arbeitnehmer im öffentlichen Dienst gilt.
Fiktion oder Wahlrecht?
Die oben beschriebene Besteuerungsfiktion hat jedoch nicht zwingenden Charakter und dem Steuerpflichtigen steht ein Wahlrecht offen. Grundsätzlich muss die Anwendung der Fiktion in irgendeiner Form gegenüber der Steuerbehörde des Ansässigkeitsstaats angezeigt werden.
Dem Arbeitnehmer steht im Umkehrschluss die Möglichkeit offen, von der Besteuerungsfiktion nicht Gebrauch zu machen bzw. sein Wahlrecht auszuüben. In einem solchen Fall kommt nicht die Konsultationsvereinbarung zur Anwendung, sondern es kommen die allgemeinen Regelungen im Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Deutschland zum Tragen. Selbstverständlich muss das gewählte Vorgehen in beiden Vertragsstaaten kongruent erfolgen.
Beispiel:Eine Person mit Lebensmittelpunkt in der Schweiz und physischer Arbeitstätigkeit und Arbeitgeber in Deutschland qualifiziert grundsätzlich als Wochenaufenthalter, wenn diese beispielsweise unter der Woche in Deutschland verbleibt, jedoch am Wochenende jeweils an den Familienort in der Schweiz zurückkehrt. In diesem Fall greift das Arbeitsortsprinzip und Deutschland darf den Lohn vollumfänglich besteuern. Macht die steuerpflichtige Person von der Fiktion Gebrauch, bleibt das Besteuerungsrecht in Deutschland - ungeachtet allfälliger Homeoffice-Tage am Wohnsitz in der Schweiz. Wird jedoch das Wahlrecht ausgeübt, wird jeder einzelne am Wohnsitz in der Schweiz geleistete Tag in der Schweiz steuerpflichtig und ist in Deutschland entsprechend freizustellen. Anders wäre der Fall zu beurteilen, wenn es sich um echte Grenzgänger, leitende Angestellte, öffentlich-rechtliche Arbeitsverhältnisse oder Entsendungen («Monteur-Klausel») handelt. Der Einzelfall ist zu beurteilen. |
Kein Wahlrecht besteht für Arbeitstage ohne Arbeitsausübung oder während Bezug von staatlichen Leistungen wie Kurzarbeitsentschädigungen. Für diese Tage bleibt das Besteuerungsrecht am «theoretischen» Arbeitsort und es besteht keine Möglichkeit zur Ausübung des Wahlrechts (Pflicht-Fiktion).
Schlussfolgerung
Die zwischen der Schweiz und Deutschland abgeschlossene Konsultationsvereinbarung bietet einen pragmatischen und lösungsorientierten Ansatz. Auf den ersten Blick scheint alles beim «Status quo» zu bleiben, jedoch eröffnen sich mit der Besteuerungsfiktion bzw. dem Wahlrecht neue Gestaltungsspielräume. Nicht ausser Acht gelassen werden sollte in diesem Zusammenhang deshalb die Prüfung, ob die Anwendung der Konsultationsvereinbarung für die Arbeitnehmer aus steuerlicher Optik auch tatsächlich in jedem Fall vorteilhaft ist!
Ebenfalls zu erwähnen ist, dass mit den Nachbarländern Liechtenstein, Frankreich und Italien ähnliche Vereinbarungen bestehen. Auch dort ist gegebenenfalls zu klären, welche Besteuerungsmodalitäten zur Anwendung kommen.